FATCA/CRS下全球反避稅所瞄準的真正對象——賬戶持有人
與其他傳統的國際反避稅規則不同，FATCA和CRS下所進行的稅收情報交換機制是圍繞“金融賬戶”這個核心概念而展開的，所有的法規制度構建都是建議在“金融賬戶”的基礎之上。而合規金融機構在對其管理的賬戶或者產品進行分類并確定金融賬戶的范圍以后，下一步任務就是確定該金融賬戶的賬戶持有人是誰，從而判斷該賬戶是否需要申報。
FATCA和CRS下對于賬戶持有人的概念并無差異，在美國FATCA《政府間協議》、美國財政部《FATCA實施條例》以及經合組織《CRS文本》以及《CRS文本釋義》中均有規定[1]。
一．賬戶持有人的定義
在FATCA和CRS下，賬戶持有人是指管理金融賬戶的金融機構列示或者識別出的持有該賬戶的人，包括個人賬戶持有人(Individual Account Holder)和機構賬戶持有人(Entity Account Holder)兩類。由于FATCA和CRS下“機構”是指除了個人以外的幾乎任何其他組織形式，包括公司、合伙、信托、基金會或者其他法律安排，而有些組織形式，例如合伙或者信托等，盡管其屬于“透明實體”(Transparent Entity)或者“非獨立實體”(Disregarded Entity), 但是在判定金融賬戶持有人時，仍應當將該合伙或者信托等作為賬戶持有人，而非該合伙的合伙人或者信托的受益人。
例1：
金總和錢總是中國稅務居民，二人作為合伙人通過一個設立在澤西島的A合伙，100%持有一個設立在開曼群島的B公司。假設B公司屬于FATCA和CRS下的投資機構，那么：
由于B公司是投資機構，即金融機構，那么其需要識別其管理的金融賬戶持有人，即該投資機構的股權權益或者債權權益持有人。本例中B公司的賬戶持有人應為A合伙，而非A合伙的合伙人金總和錢總。
二．由非金融機構代理持有的賬戶（Accounts held by persons other thana Financial Institution）
個人或者機構（不屬于金融機構），為了他人的利益以代理人、托管人、授權簽字人、投資顧問、中介顧問或者法律監護人等身份持有金融賬戶，那么該“他人”應屬于FATCA和CRS下的金融賬戶，而非代理人、托管人、授權簽字人、投資顧問或者中介顧問等。金融機構在判定一個賬戶持有是由他人代理持有時，可以依據其已經獲得的有關該賬戶的信息，例如在反洗錢（AML）和了解你的客戶（KYC）等程序中已經獲得的信息等。
例2：
小明（10歲）的媽媽董女士為小明在香港XYZ銀行開立了一個存款賬戶，那么小明自己應作為FATCA和CRS下該賬戶的賬戶持有人，而非董女士。
值得注意的是，此處所謂的代理人等替他人持有的賬戶不包括“為特定目的持有的賬戶”(Escrow Accounts)之豁免金融賬戶情形。例如因為不動產交易、法院判決等特殊原因而開立的由特任代為持有的賬戶。
上面所講的是非金融機構代理人代他人持有賬戶的處理規則。但是，如果一個金融賬戶是由金融機構（例如托管機構）為了他人的利益，以上述代理人、托管人等身份持有，那么該金融機構應為該金融賬戶的賬戶持有人，而非該“他人”。
例3：
設立在開曼群島的A公司是FATCA和CRS下的投資機構。A公司的所有股權資產由開曼群島一家托管機構（金融機構）B公司代中國稅務居民王小姐持有。那么在FATCA和CRS下：
從A公司角度，由于其屬于投資機構（金融機構），那么需要識別其管理的金融賬戶持有人，即該投資機構的股權權益或債權權益持有人，也就是B公司。
從B公司的角度，由于其屬于托管機構（金融機構），那么需要識別其管理的金融賬戶持有人，即托管賬戶的持有人，也就是王小姐。
三．聯名賬戶的賬戶持有人(Joint Account Holders)
如果一個金融賬戶是聯名賬戶，那么每一個聯名賬戶持有人均屬于該金融賬戶的持有人，且只要其中有一個聯名賬戶持有人需要申報，那么該賬戶就屬于需要申報的賬戶。如果是一個機構和個人聯名持有的賬戶，那么該賬戶需要分別按照個人賬戶和機構賬戶的不同要求進行盡職調查等合規操作。聯名賬戶通常由夫妻、兄弟姐妹或者合伙形式的小型企業主開立。
例4：
董先生和李小姐均為中國稅務居民。2x17年董先生和李小姐在香港某銀行開立聯名賬戶，存入現金100萬美元。那么聯名存款賬戶的持有人就是董先生和李小姐。香港銀行需要識別董先生和李小姐的身份，并根據其身份確定相關的申報義務。
四．具有現金價值保險合同或年金合同的賬戶持有人
在FATCA和CRS下，具有現金價值的保險合同或年金合同的賬戶持有人為有權使用該合同現金價值（例如，通過保險合同獲得銀行貸款以及撤回保險或者退保獲得現金價值等）或者變更保險受益人的人。如果不存在或者無法確認有權使用該合同現金價值或者變更保險受益人的人，那么賬戶持有人為該保險或者年金合同中列明的合同持有人(Policy Holder或者Policy Owner)以及受益人（享受確定保險受益權的人）。保險合同或者年金合同到期時，即當保險合同或者年金合同的受益人得以確認時，每一個有權從保險合同或者年金合同獲得收益分配的人都屬于賬戶持有人。
五．投資機構的賬戶持有人
對于一個投資機構來說，其所管理的金融賬戶是該投資機構的股權權益或者債權權益，因此賬戶持有人就是該投資機構股權權益或者債權權益持有人。
（一） 債權權益持有人
對于債權權益持有人的理解，由于各國法律對于債權的定義可能不同，因此債權權益持有人的定義也可能存在差異。但是通常來說，投資機構債權權益持有人就是指一個債權債務關系中的債權人。一個個人或者實體對投資機構持有債權，那么其即屬于FATCA和CRS下該投資機構的賬戶持有人。
（二） 股權權益持有人
對于股權權益來說，不同的投資實體法律存在形式，可能存在不同的認定標準，大致可以分為以下三類：
1）公司：公司股權權益的持有人
2）合伙：合伙份額或者受益權持有人，例如合伙人等
3）信托：信托委托人、受托人[2]、固定受益人、任意受益人或者其他對信托實施最終有效控制的人。
[1]參見美國FATCA《政府間協議》第1條第dd段規定，美國財政部《FATCA實施條例》第1.1471-1(b)(2)規定和經合組織《CRS文本》第8節第E（1）段規定。
[2]信托受托人在CRS下屬于信托（投資機構類別）的賬戶持有人，但是在FATCA下各國的執行法規存在差異。
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